“营改增”后，建筑业增值税税率从11%（2016年5月1日执行）调整到10%（2018年5月1日执行），再次调整到9%（2019年4月1日执行）。

发承包双方在建设工程竣工后，长期未能完成竣工结算，因工程款数额未确定，承包人亦未向发包人开具发票。承包人起诉或仲裁索要工程款时，建筑业增值税的税率已经调整，发包人遂主张应按调整后的税率计算税款；承包人主张发包人变更合同有效约定，不应予以支持，仍应按合同约定的税率计取税款。在此情形下，应适用何种税率计算税款？

笔者认为，应按建设工程施工合同约定确定应付工程款的日期，以该日期施行的税率作为计税税率。理由如下：

1.根据《增值税暂行条例》（2017年修订）第19条第1款规定，增值税纳税义务发生时间：（一）发生应税销售行为，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。据此，承包人缴纳建筑业增值税的纳税义务发生时间，为取得索取销售款项凭据的当天，即施工合同约定的应付工程款的日期。因此，应适用该日期施行的税率。

2.如果施工合同约定的税率，在上述应付款日期发生政策调整的，可参照《民法典》第513条关于“执行政府定价或者政府指导价的,在合同约定的交付期限内政府价格调整时,按照交付时的价格计价”的规定，适用调整后的该日期施行的税率。

3.如果施工合同约定的税率，在上述应付款日期并未发生政策调整，即使承包人实际开具发票时的税率已经降低，也不能按照实际税率进行变更。这是因为，税率依照纳税义务发生时间施行的税率确定。承包人若因税率差异获得收益，归其享有，同时其也自担因迟延纳税产生的行政处罚。需要说明的是，如果合同约定按照实际税率调整造价，则应从其约定。

举例说明：发承包双方2016年签订合同，约定工程款税率11%，竣工日期2017年5月1日，验收合格30天内审计完成，并付款至审计额的95%，余5%作为质保金。工程自2017年5月1日竣工后一直未能完成审计，承包人也未向发包人开发票。承包人2019年6月1日起诉索要工程款。诉讼或仲裁中，发包人主张2019年4月1日后的开票税率是9%，要求按9%计税。承包人主张还按合同约定的11%计税。笔者观点，按合同约定的付款时间是2017年6月1日（即验收合格日期2017年5月1日后的第30天），此时的增值税税率是11%，应按11%计算工程造价中的税款，而不应按9%计税。假设合同约定的付款时间是2018年6月1日，那么即使合同约定的是11%税率，但因增值税税率已自2018年5月1日调整为10%，法院或仲裁机构应按10%计取税款。